Uno de los reproches más habituales que reciben las inspecciones de Hacienda es la aplicación de un criterio distinto al que la propia Administración venía sosteniendo en ejercicios anteriores, sin que haya mediado ningún cambio en la ley ni en los hechos relevantes. Este fenómeno, conocido como cambio de criterio administrativo, plantea un conflicto directo con el principio constitucional de seguridad jurídica.
El principio de seguridad jurídica en el ámbito tributario
El artículo 9.3 de la Constitución Española garantiza el principio de seguridad jurídica como uno de los pilares del Estado de Derecho. En el ámbito tributario, este principio exige que el contribuyente pueda conocer con certeza las consecuencias fiscales de sus actos y que la Administración actúe de forma predecible y coherente, sin sorpresas normativas ni interpretativas retroactivas que alteren situaciones ya consolidadas.
El Tribunal Constitucional y el Tribunal Supremo han reiterado que la seguridad jurídica no impide que la Administración pueda modificar su criterio interpretativo cuando lo considere ajustado a Derecho, pero ese cambio debe producirse hacia el futuro y de forma razonada, no aplicarse retroactivamente para regularizar situaciones pasadas que se ajustaban al criterio anterior.
Diferencia entre cambio de criterio legítimo e ilegítimo
No todo cambio de criterio de la Inspección es ilegítimo. La clave está en distinguir:
- Cambio de criterio legítimo: quien, tras una nueva interpretación jurisprudencial (una sentencia del Tribunal Supremo, por ejemplo) o un cambio normativo, la Administración adapta su criterio para ejercicios futuros. Esto es plenamente admisible y forma parte de la evolución natural del Derecho tributario.
- Cambio de criterio ilegítimo: cuando, sin que haya cambiado ni la ley ni la jurisprudencia aplicable, la Inspección regulariza una operación de forma distinta a como la había tratado (expresa o tácitamente) en comprobaciones anteriores sobre los mismos hechos o hechos sustancialmente idénticos, sin motivar el porqué de ese giro interpretativo.
Cómo se articula esta defensa frente a la Inspección
Esta defensa, próxima pero no idéntica a la de confianza legítima, se centra en la falta de motivación razonada del cambio de criterio y en la vulneración de la predictibilidad que exige la seguridad jurídica. Para construirla de forma sólida es necesario:
- Acreditar cuál era el criterio anterior de la Administración sobre la misma cuestión: puede probarse mediante actas de comprobaciones previas, contestaciones a consultas, resoluciones de órganos de la propia AEAT o criterios publicados por la Dirección General de Tributos.
- Demostrar que no ha habido ningún cambio normativo o jurisprudencial que justifique objetivamente el nuevo criterio aplicado por el actuario.
- Exigir en el trámite de audiencia que la Inspección motive expresamente por qué se aparta del criterio anterior, invocando el deber general de motivación de los actos administrativos (artículo 35 de la Ley 39/2015).
La jurisprudencia del Tribunal Supremo sobre cambios de criterio
El Tribunal Supremo ha analizado en numerosas ocasiones el llamado «principio de unidad de doctrina» y la obligación de la Administración de justificar sus cambios de criterio, especialmente en relación con los propios órganos de revisión económico-administrativa (Tribunales Económico-Administrativos), que están vinculados por sus propias resoluciones anteriores en casos idénticos salvo que motiven expresamente el cambio. Este mismo razonamiento se extiende, con matices, a la actuación de los órganos de inspección y gestión tributaria.
Preguntas frecuentes
¿Es lo mismo que la confianza legítima?
Son defensas próximas pero distintas: la confianza legítima exige un acto propio previo muy concreto sobre el mismo contribuyente; la seguridad jurídica frente al cambio de criterio pone el foco en la falta de motivación y en la ruptura de la predictibilidad general de la actuación administrativa.
¿Puedo alegar esta defensa si el cambio de criterio viene de una sentencia nueva del Supremo?
No con las mismas garantías de éxito: si el cambio responde a una evolución jurisprudencial objetiva, la Administración puede aplicarlo, aunque su aplicación retroactiva a ejercicios ya cerrados también puede discutirse en función del caso.
¿Dónde debo alegar este motivo?
Debe plantearse ya en el trámite de audiencia previo al acta, y mantenerse como motivo de impugnación en el recurso de reposición o la reclamación económico-administrativa si la regularización se confirma.
Cómo te ayudamos desde LRB Tax & Legal
En LRB Tax & Legal analizamos el histórico de criterios aplicados por la Administración a nuestros clientes y construimos defensas sólidas basadas en la seguridad jurídica cuando detectamos cambios de criterio no motivados. Si consideras que la Inspección está aplicando un criterio distinto al que venía sosteniendo sin justificación, contáctanos en Contacto@LRB.es.