En las ventas en cadena en el IVA, un mismo bien se vende varias veces antes de llegar al último comprador, pero solo hay un transporte intracomunitario. Como solo una de esas entregas puede ser la entrega intracomunitaria exenta, la ley fija un criterio para decidir a cuál se imputa el transporte. Por defecto, es la que hace el proveedor al intermediario; si el intermediario comunica un NIF-IVA español, cambia.
Claves del artículo
- Una venta en cadena es la operativa en la que un bien es objeto de varias transmisiones sucesivas, con un único transporte directo del primer proveedor al último cliente.
- Como regla, el transporte se imputa a la entrega del proveedor al intermediario, que será la entrega intracomunitaria exenta.
- Si el intermediario comunica al proveedor un NIF-IVA español, el transporte se vincula a la entrega del intermediario, y la primera entrega pasa a ser interior, sujeta y no exenta.
- Es intermediario el empresario, distinto del primer proveedor, que transporta o expide los bienes directamente o a través de un tercero.
- Las entregas previas a una importación, cuando las hace el importador o adquirentes sucesivos, se entienden realizadas en España para evitar costes financieros.
Ventas en cadena en el IVA: un transporte y varias entregas
Piense en tres empresas, A, B y C. A fabrica y vende a B, B revende a C, y los bienes viajan directamente de A a C, pasando de un Estado miembro a otro. Hay dos entregas, pero un solo transporte.
Las exenciones del IVA intracomunitario exigen que los bienes se transporten de un Estado miembro a otro. Si el transporte es único, solo puede asociarse a una de las entregas. Esa es la entrega que se considerará intracomunitaria y estará exenta; la otra será una entrega interior (con IVA) en el Estado donde se encuentre el bien cuando se entregue.
La Dirección General de Tributos recuerda que es necesario vincular el transporte a una de las entregas para que esa entrega pueda estar exenta. El Tribunal de Justicia de la UE ha señalado, en esa línea, que para decidir a cuál de las dos entregas sucesivas debe imputarse el transporte hay que apreciar si el desplazamiento se produjo después de la segunda entrega: si es así, solo la segunda se califica como intracomunitaria y puede disfrutar de la exención.
La regla legal para imputar el transporte: tres pasos
- Identificar al intermediario. Es el empresario o profesional distinto del primer proveedor que transporta o expide los bienes, directamente o con un tercero.
- Aplicar la regla por defecto. El transporte desde el proveedor hasta el último cliente se imputa únicamente a la entrega que el proveedor hace al intermediario.
- Mirar el NIF-IVA que comunica el intermediario. Si comunica al proveedor un NIF-IVA español (cuando el proveedor está en España), el desplazamiento se vincula a la entrega que realiza el propio intermediario. Entonces la primera entrega se considera interior, sujeta y no exenta.
La regla no se aplica a las entregas de bienes facilitadas a través de una interfaz digital, que tienen su propio régimen.
Dos escenarios con los mismos hechos
El ejemplo clásico cambia por completo según el número de identificación que facilite el intermediario B. Supongamos que A está en España, B en otro Estado miembro y C en un tercer Estado miembro.
| Supuesto 1: B comunica un NIF-IVA de un Estado distinto de España | Supuesto 2: B comunica un NIF-IVA español | |
|---|---|---|
| Entrega de A a B | Entrega intracomunitaria exenta (transporte imputado a ella) | Entrega interior sujeta y no exenta |
| Entrega de B a C | Entrega nacional en el Estado de destino | Entrega intracomunitaria exenta |
| Adquisición intracomunitaria | La realiza B en el Estado de destino (EM 2) | La realiza C en su Estado |
| Obligación registral clave | B debe registrarse y declarar el IVA en el Estado de destino | B está identificado en España y declara la EIB |
Estos esquemas coinciden con los que analiza la doctrina administrativa: en el segundo hay una entrega nacional entre A y B, una entrega intracomunitaria de B a C y una adquisición intracomunitaria de C.
Ejemplo numérico ilustrativo
Un fabricante español (A) vende componentes por 50.000 euros a un distribuidor (B), que los revende por 58.000 euros a un cliente alemán (C); A envía la mercancía directamente a C por orden de B.
- Si B comunica a A un NIF-IVA de otro Estado: A factura 50.000 euros sin IVA como entrega intracomunitaria exenta. B declara una adquisición intracomunitaria en el Estado de llegada y vende a C como entrega interior allí. B debe estar registrado en ese Estado.
- Si B comunica un NIF-IVA español: A factura 50.000 euros más IVA español (10.500 euros, al 21 %) como entrega interior. B vende a C por 58.000 euros como entrega intracomunitaria exenta, anota la operación y la incluye en la declaración recapitulativa. C tributa por su adquisición en su país.
En el segundo escenario, B soporta IVA español que podrá deducir (es empresario con NIF español), pero tiene un coste financiero inicial.
Entregas en cadena antes de una importación
La otra variante de venta en cadena se produce cuando el bien viene de fuera de la Unión. La norma señala que se entienden realizadas en España las entregas de bienes que hayan de ser importados, efectuadas por el importador o por los adquirentes sucesivos y realizadas antes de la importación, aunque el transporte no se inicie en España.
El ejemplo de referencia es el de un empresario suizo (A) que vende a un importador español (B), que revende a C, y C a D, todos establecidos en España. Los bienes van directamente de A a D, y todas las entregas se producen antes de la importación.
- B paga el IVA a la importación y lo deduce del IVA que repercute a C.
- C deduce el IVA soportado del que repercute a D.
Si esas entregas no se entendieran realizadas en España, B y C no tendrían IVA repercutido contra el que deducir, y tendrían que acudir al procedimiento de devolución, con retraso y coste. La regla elimina ese coste financiero.
Cómo documentar la cadena
En una cadena, la prueba es especialmente importante porque hay más actores y es fácil que la Administración cuestione a quién corresponde la exención. Conviene reunir:
- Los pedidos y contratos de cada eslabón, con las cláusulas de transporte e Incoterms.
- La comunicación escrita del NIF-IVA del intermediario al proveedor, y su validación.
- Los documentos de transporte (CMR, facturas del transportista) y quién contrató el transporte.
- Las facturas de cada entrega y su coherencia con la calificación elegida.
- La declaración recapitulativa y, en el Estado de destino, la declaración del adquirente.
Para estructurar cadenas con varios operadores y decidir en qué país conviene identificarse, puede resultar útil el apoyo de un asesoramiento fiscal para empresas con operativa internacional.
Errores frecuentes y riesgos en inspecciones
- Facturar sin IVA a un intermediario que comunicó NIF español. La entrega es interior y sujeta; la exención aplicada es indebida.
- Aplicar la exención a las dos entregas. Solo una puede ser intracomunitaria exenta.
- Que el intermediario no se registre en el Estado de destino cuando le corresponde (supuesto 1).
- No documentar quién contrató y pagó el transporte. Es el dato que decide la imputación.
- Mezclar cadenas con triangulares sin analizar requisitos. Las operaciones triangulares tienen una regulación propia y requisitos específicos; no toda cadena la cumple.
- Ignorar la regla del importador y tratar como no sujetas las entregas previas a la importación, dejando a los intermediarios sin cuota que deducir.
Una cadena mal calificada genera regularizaciones en los dos extremos: el proveedor puede perder la exención y el cliente puede ser requerido por la adquisición no declarada.
Preguntas frecuentes
Es la operativa en la que un bien se transmite varias veces de forma sucesiva y se transporta directamente del primer proveedor al último cliente, con un único transporte entre dos Estados miembros.
A la entrega que el proveedor hace al intermediario, que será la entrega intracomunitaria exenta.
El transporte se vincula a la entrega del intermediario. La primera entrega pasa a ser una entrega interior sujeta y no exenta, y la segunda es la entrega intracomunitaria exenta.
El empresario o profesional distinto del primer proveedor que transporta o expide los bienes, directamente o a través de un tercero.
Las entregas efectuadas por el importador o por adquirentes sucesivos antes de la importación se entienden realizadas en España, de modo que cada eslabón puede repercutir y deducir IVA sin acudir a la devolución.
¿Necesita asesoramiento?
Si necesita asesoramiento tributario o apoyo en comprobaciones e inspecciones fiscales en relación con las ventas en cadena y el IVA intracomunitario, consulte con LRB Tax & Legal. Y si precisa un análisis o informe pericial sobre la aplicación de la norma o de cualquier beneficio fiscal, puede solicitarlo a ValiTax Informes Periciales.