Introducción: la motivación previa a la comprobación de valores como garantía del contribuyente
El Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) ha publicado, durante la primera quincena de junio de 2026, una resolución de especial trascendencia en la que modifica su criterio interpretativo en torno a la exigencia de motivación que debe observar la Administración tributaria al iniciar un procedimiento de comprobación de valores. Esta novedad afecta directamente a cualquier contribuyente o empresa que haya sido objeto, o pueda serlo en el futuro, de una actuación de comprobación del valor de bienes transmitidos o adquiridos a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD) o del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD).
El cambio de criterio del TEAC introduce una garantía adicional para los administrados: la motivación no solo debe estar presente en el acto por el que se fija el valor comprobado, sino también —y esto es lo novedoso— en el propio inicio del procedimiento de comprobación de valores, cuando este actúa como paso previo a la comprobación del valor declarado por el obligado tributario. Esta doctrina supone alinear la actuación administrativa española con los principios generales de motivación de los actos administrativos reconocidos en la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas, y con la jurisprudencia consolidada del Tribunal Supremo sobre la anulabilidad del acto administrativo inmotivado.
Antecedentes: el procedimiento de comprobación de valores y su régimen jurídico
Qué es la comprobación de valores
La comprobación de valores es una potestad que la Ley General Tributaria (LGT) —en concreto, su artículo 57— atribuye a la Administración tributaria para verificar si el valor declarado por el contribuyente en una operación se corresponde con el valor real del bien o derecho objeto de la transmisión. Esta potestad se ejerce frecuentemente en el ámbito del ITPAJD y del ISD, impuestos cuya base imponible es, con carácter general, el valor real de los bienes y derechos.
Los métodos de comprobación admitidos por la LGT incluyen, entre otros, la estimación por referencia a los valores que figuren en los registros oficiales de carácter fiscal, los precios medios en el mercado, las valoraciones realizadas por peritos de la Administración, o el valor asignado a efectos de otros tributos. La elección del método, así como su aplicación concreta, debe estar debidamente motivada para respetar las garantías del contribuyente.
La motivación como requisito esencial del acto administrativo
El artículo 35 de la Ley 39/2015 exige que los actos administrativos que limiten derechos o impongan obligaciones, así como los que resuelvan recursos o procedimientos de revisión, sean motivados con sucinta referencia de hechos y fundamentos de derecho. La falta de motivación constituye un vicio de nulidad relativa o anulabilidad, según la entidad del defecto formal.
En el ámbito tributario, el artículo 102 de la LGT reitera esta exigencia y añade que las liquidaciones tributarias deben contener la motivación de los hechos y elementos esenciales que han dado lugar a la regularización practicada. El Tribunal Supremo ha venido aplicando este principio con rigor en su jurisprudencia más reciente, recordando que la comprobación de valores no puede convertirse en un instrumento de presión fiscal si no va acompañada de la debida justificación.
El cambio de criterio del TEAC: motivación necesaria ya en el inicio del procedimiento
Criterio anterior: motivación diferida al acto de valoración
Hasta la publicación de esta resolución, el TEAC sostenía que la obligación de motivar el procedimiento de comprobación de valores se satisfacía con la exposición de los fundamentos en el acto final de valoración, esto es, en la propuesta de valoración o en la liquidación provisional resultante. El inicio del procedimiento en sí mismo no requería, conforme a ese criterio, una explicación detallada del porqué se activaba la potestad de comprobación ni de los indicios que hacían pensar que el valor declarado no era el correcto.
Este enfoque era criticado por la doctrina, que señalaba que difería indebidamente la motivación, privando al contribuyente de la posibilidad de conocer desde el primer momento los motivos por los que se cuestionaba su declaración y, en consecuencia, de articular su defensa de manera más eficaz. Además, se argumentaba que el inicio inmotivado del procedimiento podía llevar a actuaciones de comprobación especulativas o injustificadas, con el consiguiente perjuicio para la seguridad jurídica.
Nuevo criterio: exigencia de motivación en el propio inicio
La resolución del TEAC de junio de 2026 fija un nuevo criterio: la Administración tributaria debe motivar suficientemente el inicio del procedimiento de comprobación de valores en el propio acuerdo o comunicación de inicio. No basta con que los hechos y fundamentos aparezcan en la posterior propuesta de valoración o en la liquidación definitiva.
La motivación del inicio debe incluir, como mínimo, los indicios o razones concretas que llevan a la Administración a sospechar que el valor declarado difiere del valor real, así como el criterio o método que se prevé utilizar. Si la Administración emplea datos estadísticos, registros fiscales u otro tipo de parámetros objetivos, debe identificarlos desde el momento inicial para que el contribuyente pueda impugnar fundadamente, si lo estima oportuno, la procedencia misma de la comprobación.
Este nuevo criterio vincula a todos los órganos de la Administración tributaria del Estado en virtud del artículo 239 de la LGT, que reconoce el carácter vinculante de las resoluciones del TEAC en unificación de criterio. Las comunidades autónomas, si bien no están formalmente vinculadas, verán en esta doctrina un referente interpretativo de primer orden dado que gestionan el ITPAJD y el ISD.
Implicaciones prácticas para empresas y contribuyentes
Nuevas posibilidades de impugnación
Una de las consecuencias más directas del cambio de criterio es que los contribuyentes que reciban una comunicación de inicio de un procedimiento de comprobación de valores insuficientemente motivada podrán impugnar dicho inicio ante los tribunales económico-administrativos. Si se acredita la falta de motivación, el TEAC podrá anular el procedimiento íntegramente, lo que supondría la nulidad de la liquidación derivada de él.
Es importante subrayar que esta impugnación debe plantearse en el momento adecuado: en el recurso o reclamación contra la liquidación provisional o definitiva resultante de la comprobación. No existe un recurso autónomo contra el mero inicio del procedimiento, pero la falta de motivación inicial podrá alegarse como motivo de impugnación frente al acto que ponga fin al procedimiento.
Revisión de expedientes en curso
Las empresas y particulares que tengan actualmente abiertos procedimientos de comprobación de valores deberían revisar si la comunicación de inicio contenía la motivación exigida conforme al nuevo criterio del TEAC. Si no fuera así, y aún está en plazo la reclamación frente a la liquidación resultante, conviene formular este argumento de manera expresa en la vía económico-administrativa.
Impacto en la planificación fiscal
A nivel preventivo, empresas que realicen transmisiones de bienes inmuebles, acciones no cotizadas o derechos reales de garantía deberían documentar adecuadamente el valor de mercado de los activos transmitidos para poder acreditar, en su caso, que el valor declarado es correcto. Cuanto mayor sea la documentación aportada en la declaración, menos fácil resultará para la Administración motivar un inicio de comprobación que no incurra en defecto formal.
Conclusión: refuerzo de las garantías del contribuyente en la comprobación de valores
El cambio de criterio del TEAC supone un paso relevante en la protección de las garantías del contribuyente frente a las potestades de comprobación de la Administración tributaria. Al exigir que la motivación esté presente desde el inicio mismo del procedimiento de comprobación de valores, el TEAC refuerza el principio de seguridad jurídica y el derecho a una tutela efectiva en el ámbito tributario.
Para las empresas y particulares que sean objeto de este tipo de procedimientos, resulta esencial contar con un asesoramiento jurídico-tributario especializado que permita identificar si la actuación administrativa cumple con los requisitos formales y, en caso contrario, articular las oportunas impugnaciones.
En LRB Asesores contamos con un equipo de especialistas en derecho tributario con amplia experiencia en procedimientos de comprobación de valores y en la defensa de los derechos de los contribuyentes ante la Administración y los tribunales económico-administrativos. Si usted o su empresa han recibido una comunicación de inicio de un procedimiento de comprobación de valores, le invitamos a contactar con nosotros para valorar las opciones de defensa disponibles.
