Imputación temporal de ingresos y gastos en el IS: devengo y excepciones

La imputación temporal de ingresos y gastos en el Impuesto sobre Sociedades determina en qué período impositivo debe tributar cada ingreso y deducirse cada gasto. La regla general es el devengo, es decir, el momento en que se produce el hecho económico, con independencia de cuándo se cobre o se pague, y la LIS añade excepciones para las operaciones a plazos, la recuperación de valor y los criterios aprobados por la Administración. Esta guía, actualizada a octubre de 2026, explica el criterio general, los criterios especiales y qué ocurre cuando la contabilización es errónea.

Claves del artículo

• Los ingresos y gastos se imputan al período en que se devengan, aunque el cobro o el pago se produzca en otro ejercicio.
• El devengo se completa con la correlación: los gastos se asocian a los ingresos que ayudan a obtener.
• En las operaciones con pago aplazado superior a un año, el contribuyente puede optar por imputar la renta a medida que los cobros sean exigibles.
• Un criterio distinto del devengo, como la caja, solo tiene eficacia fiscal si lo aprueba la Administración tras una solicitud previa.
• Contabilizar un gasto en un ejercicio distinto del que corresponde solo es admisible si no se produce una menor tributación.

El criterio general: devengo y correlación

La base imponible se calcula a partir del resultado contable, que resulta de restar gastos a ingresos, y se mide período a período. La independencia de los períodos impositivos, con la sola excepción de la compensación de bases imponibles negativas, hace decisivo saber a qué ejercicio pertenece cada partida. Un ingreso imputado un año antes o un gasto deducido un año después puede alterar el tipo aplicable, la aplicación de límites y la cuota a ingresar.

Conforme al devengo, los ingresos y gastos derivados de transacciones o hechos económicos se reconocen en el período en que se producen, con independencia del momento en que se perciban o se paguen. Ese principio se complementa con la correlación, según la cual el resultado del ejercicio es la diferencia entre los ingresos y los gastos realizados para obtenerlos. Los ingresos y gastos que se llevan directamente a patrimonio neto por aplicación del valor razonable no se integran en la base imponible hasta que corresponda.

Algunos criterios prácticos han sido admitidos en consultas y resoluciones:

• Los ingresos por la cesión de uso de un inmueble durante varios años se imputan a lo largo de la duración del contrato, no cuando se cobran.
• En una venta de inmueble formalizada en documento privado, el ingreso se devenga cuando se transfieren el control y los riesgos, aunque la escritura se otorgue años después.
• Una indemnización fijada por sentencia solo afecta a la base imponible cuando la sentencia es firme.
• Las diferencias de cambio se llevan a resultados en el período en que afloran.
• La parte del precio sujeta a condiciones futuras se devenga cuando estas se cumplen, salvo que sea más probable su cumplimiento.
• Los anticipos no son ingreso hasta que se entrega el bien o servicio.

Obras y servicios a lo largo del tiempo

En la construcción por encargo, las normas sectoriales permiten reconocer el ingreso según el grado de realización del contrato al cierre de cada ejercicio, valorando las unidades ejecutadas a los precios del contrato o aplicando el porcentaje de costes incurridos sobre los costes totales previstos. El procedimiento elegido debe aplicarse a todas las obras. En las obras construidas sin encargo para su venta posterior, el ingreso se reconoce cuando se transmiten los bienes. Algo similar ocurre cuando los compromisos con el cliente se cumplen a lo largo del tiempo y hay información fiable sobre el grado de avance.

Criterios especiales de imputación

Los contribuyentes pueden utilizar criterios distintos del devengo en dos situaciones: cuando la propia norma fiscal lo permite, como en las operaciones a plazos o en el arrendamiento financiero, y cuando lo solicitan y la Administración aprueba su eficacia fiscal.

Operaciones a plazos

Se consideran operaciones a plazos o con precio aplazado aquellas cuyo precio es exigible, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos o un único pago, siempre que entre el devengo y el vencimiento del último o único plazo transcurra más de un año. En ellas el contribuyente puede imputar la renta a medida que los pagos son exigibles. Si se endosa, descuenta o cobra anticipadamente, la renta pendiente se entiende obtenida. Además, el deterioro de los créditos no es deducible por la parte de renta aún no integrada. Es una opción: no puede modificarse una vez terminado el plazo de presentación de la declaración.

Ejemplo ilustrativo: una empresa vende en el ejercicio n un equipo por 9.000 euros, con un coste de 6.000 euros, y cobra tres plazos iguales de 3.000 euros: en la entrega, al año y a los dos años. El resultado contable de n es de 3.000 euros, pero la renta fiscal se reparte a razón de 1.000 euros por ejercicio. Por tanto, en n se practica un ajuste negativo de 2.000 euros y en n+1 y n+2 sendos ajustes positivos de 1.000 euros.

Criterio de caja u otros criterios aprobados

Quien registre contablemente ingresos y gastos con un criterio distinto del devengo debe pedir su aprobación a la Administración. La solicitud, que detalla los ingresos y gastos afectados, el criterio y su justificación, debe presentarse como mínimo seis meses antes de acabar el primer período en que se quiere aplicar. La Administración tiene seis meses para resolver, y la desestimación puede impugnarse en vía económico-administrativa. El criterio puede diferir la tributación pero nunca producir una tributación menor que la del devengo, y se interpreta de forma restrictiva. Un informe especial de auditoría no basta por sí solo.

Qué ocurre si la contabilización es errónea

La regla general es que los ingresos y gastos contabilizados en la cuenta de resultados o en reservas en un período distinto del que procede se imputan al período que corresponda según el devengo. Pero cuando el error consiste en contabilizar un gasto tarde o un ingreso pronto, se admite que la imputación se realice donde se contabilizó siempre que no suponga una menor tributación.

• Gasto contabilizado después de su devengo: si el contribuyente detecta el error, puede rectificar la declaración del ejercicio de devengo, si no ha prescrito, y en el ejercicio de registro practica un ajuste positivo.
• También puede corregir el error con cargo a reservas, caso en el que no hay ajuste positivo.
• Si el diferimiento no reduce la tributación, el gasto se deduce en el ejercicio en que se contabilizó, sin posibilidad de complementarias para aprovechar un ejercicio anterior.
• Ingreso contabilizado antes de su devengo: si lo detecta el contribuyente, se rectifica la declaración del ejercicio en que se incluyó o se presenta una complementaria del ejercicio de devengo, salvo que esté prescrito.
• Si es la Administración quien lo detecta, la regularización se formaliza en un acta de inspección.

Piense en una sociedad que se deja de registrar en n una factura de 10.000 euros de un proveedor y la contabiliza en n+1. Si los dos ejercicios tributan al mismo tipo y la base total no se reduce, el gasto puede deducirse en n+1. Pero si la omisión permitió aprovechar una deducción o evitar un límite en n+1 que no se habría aplicado en n, la Administración puede reubicar el gasto y regularizar.

Recuperación de valor y operaciones con partes vinculadas

Cuando un elemento deteriorado se transmite y luego se recompra, o se transmite a una entidad vinculada, la norma impide lavar el ingreso asociado a la recuperación de valor: debe integrarse en la entidad titular del elemento hasta el importe que tenía antes del deterioro. Como desde 2015 no es deducible el deterioro del inmovilizado ni de las participaciones, en la práctica este criterio afecta sobre todo a las existencias.

Errores frecuentes y riesgos en una inspección

• Deducir gastos por criterio de caja sin la aprobación previa de la Administración.
• Aplicar la imputación a plazos sin controlar el calendario y sin ajustar los cambios de pagos.
• Contabilizar ingresos por anticipos como ingresos del ejercicio sin esperar a la entrega.
• Complementar o rectificar declaraciones sin analizar si el error contable reduce la tributación.
• Olvidar el ajuste negativo o positivo en el ejercicio en que revierte la diferencia temporal.
• No conservar la documentación que acredita la fecha de transferencia del control.

La Inspección contrasta fechas de facturas, contratos, entregas y cobros. Una conciliación anual entre el resultado contable y la base imponible, con un registro de las diferencias temporarias, evita muchos ajustes. Si ya hay una comprobación abierta, puede ser útil la defensa en comprobaciones e inspecciones tributarias.

Preguntas frecuentes

¿Necesita asesoramiento?

Si necesita asesoramiento tributario o apoyo en comprobaciones e inspecciones fiscales, consulte con LRB Tax & Legal. Y si precisa un análisis o informe pericial sobre la aplicación de la norma o de cualquier beneficio fiscal, puede solicitarlo a ValiTax Informes Periciales.