Pérdida del régimen fiscal especial de fundaciones: consecuencias de la exclusión del artículo 14

El artículo 14 de la Ley 49/2002 regula las consecuencias de la pérdida del régimen fiscal especial por parte de las entidades sin fines lucrativos que incumplan, en todo o en parte, los requisitos exigidos por el artículo 3 de la norma. Se trata de una cuestión de extraordinaria importancia práctica, dado que las consecuencias de la exclusión del régimen no se limitan a la propia entidad, sino que pueden repercutir también sobre los donantes que hubieran aplicado deducciones fiscales por sus aportaciones. En este artículo analizamos el alcance de estas consecuencias y repasamos algunos pronunciamientos judiciales especialmente relevantes en la materia. Si su entidad ha recibido un requerimiento de la Administración tributaria relacionado con el régimen especial, contáctenos en Contacto@LRB.es.

El régimen de entidades parcialmente exentas como consecuencia de la pérdida

Cuando una entidad sin fines lucrativos incumple alguno de los requisitos del artículo 3 de la Ley 49/2002, deja de poder aplicar el régimen fiscal especial regulado en el título II de dicha norma. La consecuencia inmediata es que la entidad pasa a tributar conforme al régimen de entidades parcialmente exentas del Impuesto sobre Sociedades, regulado en los artículos 109 a 111 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, un régimen sensiblemente menos favorable que el especial de la Ley 49/2002, tanto en términos de exenciones aplicables como de tipo de gravamen.

Esta pérdida puede afectar no solo a ejercicios futuros, sino también a ejercicios anteriores no prescritos, en la medida en que la Administración tributaria, en el marco de un procedimiento de comprobación, puede constatar que el incumplimiento de alguno de los requisitos del artículo 3 ya se venía produciendo en ejercicios pasados, con la consiguiente regularización de las cuotas correspondientes, recargos e intereses de demora.

Las consecuencias para los donantes

Uno de los aspectos más delicados del régimen del artículo 14 es su proyección sobre terceros ajenos a la gestión de la entidad: los donantes que hubieran realizado aportaciones a la fundación y aplicado las deducciones fiscales previstas en el título III de la Ley 49/2002, tanto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas como en el Impuesto sobre Sociedades. La pérdida sobrevenida del régimen especial por parte de la entidad receptora puede dar lugar a la pérdida del derecho de los donantes a las deducciones practicadas, en función del momento y las circunstancias en que se constate el incumplimiento.

El Tribunal Económico-Administrativo Central, en su resolución 01975/2013, ha analizado precisamente esta cuestión, abordando el régimen de responsabilidad y las garantías de los donantes en relación con las certificaciones emitidas por las entidades beneficiarias del mecenazgo, y los efectos que sobre dichas certificaciones puede tener la posterior constatación de que la entidad receptora no cumplía los requisitos del régimen especial en el momento de recibir la donación.

Implicaciones prácticas

Esta proyección de las consecuencias sobre los donantes constituye una razón adicional, y de primer orden, para que las fundaciones mantengan un control riguroso y continuado del cumplimiento de los requisitos del artículo 3, dado que un incumplimiento no detectado a tiempo puede generar un perjuicio reputacional y económico significativo no solo para la propia entidad, sino para todos aquellos donantes, particulares y empresas, que hubieran confiado en la condición de entidad beneficiaria del mecenazgo de la fundación.

Por este motivo, recomendamos a las fundaciones implementar mecanismos internos de revisión periódica —idealmente con carácter anual, coincidiendo con la elaboración de la memoria económica— que permitan detectar de forma temprana cualquier riesgo de incumplimiento, así como documentar adecuadamente las certificaciones de donativos emitidas a sus donantes.

El caso de la Fundación Benéfica San Andrés: AP Madrid y Tribunal Supremo

Más allá de los supuestos de pérdida sobrevenida del régimen por incumplimiento de requisitos sustantivos, existen casos extremos en los que la condición de entidad beneficiaria del mecenazgo ha sido utilizada de forma fraudulenta. Es el caso analizado por la sentencia de la Audiencia Provincial de Madrid 530/2020, posteriormente confirmada por el Tribunal Supremo en su sentencia 715/2023, relativa a la denominada Fundación Benéfica San Andrés, en la que se constató un uso fraudulento de la estructura fundacional y de los incentivos fiscales al mecenazgo con fines ajenos a los de interés general que la normativa pretende incentivar.

Este pronunciamiento, de naturaleza penal, resulta ilustrativo de las consecuencias más graves a las que puede dar lugar el uso indebido del régimen fiscal especial de la Ley 49/2002, y pone de manifiesto la importancia de que las entidades que se acogen a este régimen mantengan una gestión transparente y diligente, no solo desde la perspectiva fiscal, sino también desde la perspectiva del derecho penal económico, dado que la utilización fraudulenta de los incentivos al mecenazgo puede llegar a tener trascendencia penal para los responsables de la entidad.

Conclusión

La pérdida del régimen fiscal especial regulado en la Ley 49/2002 tiene consecuencias que van mucho más allá de la propia entidad, proyectándose sobre los donantes y, en los casos más graves, alcanzando una dimensión penal. La resolución del TEAC 01975/2013 y los pronunciamientos judiciales en torno al caso de la Fundación Benéfica San Andrés evidencian la importancia de una gestión fiscal y jurídica rigurosa por parte de las fundaciones y asociaciones que disfrutan de este régimen. En LRB Tax & Legal contamos con amplia experiencia en la defensa de entidades del tercer sector ante inspecciones tributarias relacionadas con el cumplimiento de la Ley 49/2002. Si su entidad necesita asesoramiento preventivo o se enfrenta a una comprobación de este tipo, escríbanos a Contacto@LRB.es.