Patrimonio en convenios de doble imposición: reglas por tipo de bien

El patrimonio en convenios de doble imposición se reparte con una lógica parecida a la de las rentas: los inmuebles pueden gravarse en el Estado donde están y en el de residencia, los bienes afectos a un establecimiento permanente en el Estado de este, y el resto de bienes y derechos solo en el Estado de residencia de su dueño. Esa regla del artículo 22 del modelo de la OCDE decide si un no residente debe tributar en España por el Impuesto sobre el Patrimonio.

Claves del artículo

• Los convenios siguen, por regla general, el artículo 22 del modelo de la OCDE sobre imposición del patrimonio.
• La norma bilateral comprende el Impuesto sobre el Patrimonio y otras modalidades afines, y se extiende al Impuesto Temporal de Solidaridad de las Grandes Fortunas salvo que el tratado no abarque ese concepto.
• Los inmuebles se someten a tributación compartida entre el Estado de residencia y el Estado de situación.
• Los bienes muebles afectos a un establecimiento permanente pueden gravarse en el Estado donde este se encuentra.
• Otros bienes y derechos solo pueden gravarse en el Estado de residencia del propietario.
• Desde el 29 de diciembre de 2022 se gravan también ciertos valores de entidades con activo inmobiliario español.

Qué impuestos cubre la norma bilateral

La norma de los convenios sobre patrimonio se aplica con independencia de que el tributo esté vigente o suspendido en un momento dado. Comprende el Impuesto sobre el Patrimonio y las modalidades de imposición patrimonial afines. Por ello, y salvo que el tratado no incluya este concepto, se extiende también al Impuesto Temporal de Solidaridad de las Grandes Fortunas.

No todos los convenios abarcan el patrimonio. Hay tratados que no se aplican al Impuesto sobre el Patrimonio, como se indica expresamente en el cuadro de convenios respecto de algunos países, entre ellos Vietnam. Por eso el primer paso es comprobar si el convenio concreto incluye el impuesto sobre el patrimonio entre los impuestos comprendidos.

Reglas del patrimonio en convenios de doble imposición (artículo 22 OCDE)

La norma general de los convenios en vigor sigue el modelo de la OCDE y distingue entre los distintos elementos patrimoniales:

Bienes inmuebles

El patrimonio constituido por bienes inmuebles puede someterse a tributación compartida entre el Estado de residencia del titular y el Estado en el que se encuentran situados. Es la misma lógica que para las rentas inmobiliarias: el Estado de situación del bien conserva su derecho a gravar.

Bienes muebles afectos a un establecimiento permanente

Los bienes muebles que forman parte del activo de un establecimiento permanente que una empresa de un Estado tiene en el otro, o que pertenecen a una base fija para prestar trabajos independientes, pueden gravarse en ese otro Estado.

Buques y aeronaves

El derecho exclusivo de gravamen corresponde al Estado de situación de la empresa en el caso del patrimonio integrado por buques o aeronaves explotados en tráfico internacional, así como por los bienes muebles afectos a su explotación. El modelo de 2017 suprime la mención de la sede de dirección efectiva, aunque permite optar por ese criterio, y excluye las embarcaciones de navegación interior, si bien los comentarios prevén su posible inclusión.

Otros bienes muebles o derechos

Los restantes elementos patrimoniales solo pueden gravarse en el Estado de residencia de su propietario. Es la regla que cubre, por ejemplo, depósitos, cuentas, acciones de sociedades sin sustrato inmobiliario, participaciones y créditos.

La novedad de 2022: valores con activo inmobiliario español

Desde el 29 de diciembre de 2022, la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio incorpora por primera vez en su hecho imponible la potestad de gravamen sobre los valores representativos de entidades, no negociados en mercados organizados, cuyo activo esté constituido, al menos en un 50%, de forma directa o indirecta, por bienes inmuebles situados en territorio español. Antes de la Ley 38/2022, la situación de esos valores generaba discrepancias que ya habían sido objeto de consultas.

Esta novedad es relevante porque el modelo de convenio atribuye en principio los valores al Estado de residencia. Que España los grave depende de que el convenio permita o no esa tributación, por lo que hay que contrastar el texto del tratado con el nuevo hecho imponible.

Supuestos resueltos por la Administración

La doctrina administrativa ofrece ejemplos útiles:

• Una persona física que se traslada a Suiza y es accionista de más del 5% de una empresa familiar domiciliada en España no estaría sujeta al Impuesto sobre el Patrimonio en España si adquiere la residencia fiscal en ese país, y esos bienes solo se gravarían allí.
• Procede la tributación por el impuesto en el caso de una persona residente en Alemania que es socia de una sociedad comanditaria alemana con activo inmobiliario dominante en España.
• No da lugar a tributación si la sociedad participada indirectamente es una entidad cuyos valores están admitidos a negociación en un mercado organizado.
• Para los derechos de multipropiedad hay reglas especiales en convenios como los de Andorra, Reino Unido, Rumanía, Irlanda y Bélgica.

Dos cuestiones prácticas de los no residentes

Elección de la normativa autonómica

Aun no siendo residente en un Estado miembro de la Unión Europea, un contribuyente no residente puede optar por aplicar la normativa de la comunidad autónoma en la que se encuentre la mayor parte de sus bienes y derechos. Así lo ha confirmado el TEAC en septiembre de 2025.

Límite conjunto renta-patrimonio

Un contribuyente no residente sujeto al impuesto por obligación real puede aplicar el límite conjunto renta-patrimonio, según el cual la suma de la cuota íntegra del Impuesto sobre el Patrimonio y de las cuotas del IRPF no puede exceder del 60% de la suma de las bases imponibles del IRPF. Lo han admitido sentencias del Tribunal Supremo de octubre y noviembre de 2025 y una resolución del TSJ de Baleares.

Ejemplo práctico

Una persona residente en un país con convenio que incluye el patrimonio es titular de un apartamento en España y de acciones de una sociedad cotizada. El apartamento puede gravarse en España, por estar situado aquí, sin perjuicio de la corrección de la doble imposición en el Estado de residencia. Las acciones cotizadas, al ser otros bienes y derechos, solo pueden gravarse en el Estado de residencia. Si, en cambio, tuviera participaciones en una sociedad no cotizada cuyo activo es, al menos en un 50%, inmobiliario español, habría que analizar si el convenio impide o permite el gravamen en España desde la reforma de 2022.

Errores frecuentes y riesgos en inspecciones

• Dar por hecho que el convenio cubre el patrimonio: algunos tratados no lo incluyen.
• No distinguir entre inmuebles, bienes afectos a un establecimiento permanente y otros bienes.
• Ignorar el hecho imponible de 2022 sobre valores con activo inmobiliario español.
• Olvidar la elección de normativa autonómica o el límite conjunto renta-patrimonio al que puede tener derecho un no residente.
• Declarar solo la renta y no los bienes sujetos por obligación real.
• No acreditar la residencia fiscal, que es la llave del convenio.

En una inspección, la Administración suele cruzar registros de la propiedad, información de valores y datos de intercambio entre Estados. Conviene preparar la documentación de titularidad, valoración y residencia. Los especialistas en Impuesto sobre el Patrimonio y grandes fortunas pueden analizar el convenio aplicable, y un informe pericial de ValiTax permite sustentar la valoración de los bienes.

Preguntas frecuentes

¿Necesita asesoramiento?

Si necesita asesoramiento tributario o apoyo en comprobaciones e inspecciones fiscales en relación con el Impuesto sobre el Patrimonio de no residentes y los convenios de doble imposición, consulte con LRB Tax & Legal. Y si precisa un análisis o informe pericial sobre la aplicación de la norma o de cualquier beneficio fiscal, puede solicitarlo a ValiTax Informes Periciales.