La liquidación definitiva del ICIO es la que practica el ayuntamiento, tras terminar la obra, para sustituir el importe provisional por el que resulta del coste real y efectivo de la construcción. Entre ambas liquidaciones el contribuyente puede pagar de más o de menos, y la discusión se centra en tres cuestiones: cuándo prescribe el derecho a liquidar, qué ocurre si la obra no se ejecuta y hasta dónde llega la comprobación municipal.
Claves del artículo
- El impuesto se devenga al iniciar la obra y se liquida primero de forma provisional, sobre presupuesto visado o módulos, y después de forma definitiva sobre el coste real.
- Son dos obligaciones tributarias autónomas, según el Tribunal Supremo de abril de 2022.
- La prescripción del derecho a liquidar se cuenta desde la finalización de la obra.
- Si se desiste de la obra, lo pagado puede ser un ingreso indebido, con intereses desde la renuncia.
- Tras la liquidación definitiva, el ayuntamiento no puede girar una nueva liquidación inspectora sobre la misma obra.
Liquidación definitiva del ICIO: de la provisional a la real
El ICIO se devenga en el momento de iniciarse la construcción, instalación u obra, incluso sin licencia. Pero en ese momento todavía no se conoce el coste real, de modo que la ordenanza prevé una primera liquidación a cuenta, que se calcula sobre el presupuesto presentado por el interesado, siempre que haya sido visado por el colegio profesional cuando proceda, o sobre los módulos fijados por la ordenanza.
La liquidación definitiva llega una vez finalizada la obra. El ayuntamiento puede comprobar el coste real y efectivo, modificar la base imponible y practicar una liquidación que sustituya a la provisional, con devolución del exceso o exigencia de la diferencia.
Dos obligaciones autónomas
El Tribunal Supremo declaró en abril de 2022 que la liquidación provisional y la definitiva son obligaciones tributarias autónomas. La consecuencia práctica es importante: la provisional no queda «abierta» hasta que se emita la definitiva, sino que tiene su propio régimen de pago, impugnación y prescripción. Quien paga y no recurre la provisional no por eso pierde la posibilidad de discutir la definitiva, y al revés.
La comprobación del coste real
Para la liquidación definitiva, el ayuntamiento puede utilizar los medios de comprobación de valores previstos en la Ley General Tributaria. El contribuyente tiene derecho a discutir la valoración y, si procede, a solicitar una tasación pericial contradictoria, como confirmó el Tribunal Supremo en junio de 2020.
Hay varias reglas jurisprudenciales que ordenan el debate.
- Módulos de la ordenanza. El Tribunal Supremo, en febrero de 2021, admitió que puedan aplicarse módulos aunque exista presupuesto visado.
- Partidas nuevas. No cabe incluir en la definitiva partidas que no figuraban en la provisional sin una justificación, según una sentencia de diciembre de 2018.
- Precios revisados. La revisión excepcional de precios tiene su propio tratamiento, que abordó una consulta de la Dirección General de Tributos de septiembre de 2023.
Prescripción: desde cuándo se cuenta
La prescripción es uno de los puntos de mayor litigiosidad. El Tribunal Supremo, en sentencias de septiembre de 2005 y junio de 2020, ha fijado que el plazo para que la Administración practique la liquidación definitiva se cuenta desde la finalización de la obra, no desde el inicio ni desde la solicitud de la licencia. El plazo general de prescripción del derecho a determinar la deuda tributaria es de cuatro años.
Esto exige determinar con precisión la fecha de terminación de la obra: el certificado final, el acta de recepción o la licencia de primera ocupación son los documentos que suelen utilizarse como referencia. Si el ayuntamiento no practica la liquidación definitiva en el plazo, el derecho a liquidar puede estar prescrito, y lo pagado a cuenta se convierte en la cuota firme.
Desistimiento y licencia anulada
Cuando la obra no llega a ejecutarse hay dos escenarios.
- Desistimiento o renuncia a la licencia. Si el interesado renuncia a la obra, lo pagado puede considerarse un ingreso indebido. El Tribunal Supremo, en abril y junio de 2021, reconoció el derecho a la devolución con intereses de demora que se cuentan desde la fecha de la renuncia, no desde la solicitud de devolución.
- Licencia declarada nula. Si la licencia se anula, el Tribunal Supremo, en febrero de 2021, consideró que procede igualmente reconocer la devolución, porque el hecho imponible no llega a producirse con efectos jurídicos.
En ambos casos conviene presentar la solicitud de devolución con la documentación que acredite que no se han ejecutado las obras o que se han paralizado, como el acta de comprobación del ayuntamiento o la comunicación de renuncia.
Cambios de titularidad y límites del ayuntamiento
Dos reglas completan el cuadro.
- Transmisión de activos. Cuando se transmite una rama de actividad con una obra en curso, una consulta de la Dirección General de Tributos de julio de 2019 consideró que la liquidación debe girarse a la entidad transmitente, que era quien tenía la condición de sujeto en el momento del devengo.
- Nueva liquidación inspectora. El Tribunal Supremo, en marzo de 2015, declaró que, una vez practicada la liquidación definitiva, no cabe una nueva liquidación sobre la misma obra por parte de la inspección municipal. La definitiva cierra la vía.
Ejemplo práctico
Una sociedad inicia una obra el 1 de febrero de 2022. Presenta un presupuesto visado de 1.000.000 euros y paga una liquidación provisional con tipo del 3 %, es decir, 30.000 euros. La obra finaliza el 15 de noviembre de 2022, con un coste real de 1.150.000 euros según las certificaciones.
- Liquidación definitiva: 1.150.000 × 3 % = 34.500 euros.
- Diferencia a ingresar: 4.500 euros.
- Si el ayuntamiento no practica la definitiva antes de transcurridos cuatro años desde el 15 de noviembre de 2022, el derecho a exigir esos 4.500 euros puede haber prescrito.
En un segundo supuesto, si la sociedad renuncia a la obra en abril de 2022 y comunica la renuncia, puede reclamar los 30.000 euros como ingreso indebido, con intereses desde abril de 2022. Las cifras son ilustrativas.
Errores frecuentes y riesgos
- Tratar la provisional como definitiva. Si el coste real es superior, la diferencia se puede reclamar.
- No impugnar la provisional por pensar que se arreglará en la definitiva. Son obligaciones autónomas.
- Contar la prescripción desde el inicio de la obra. Se cuenta desde su finalización.
- No documentar la fecha de terminación. Es la referencia para el cómputo del plazo.
- No pedir la devolución tras renunciar a la obra. El ingreso no se devuelve de oficio.
- Aceptar partidas nuevas sin objeción. No se pueden incluir sin justificación partidas ausentes en la provisional.
En un expediente con importes elevados, el cálculo del coste real y la defensa de la prescripción pueden ahorrar mucho. Conviene valorar la rectificación de autoliquidaciones y la solicitud de devolución de ingresos indebidos cuando haya pagos provisionales sobre obras no ejecutadas o sobrevaloradas.
Preguntas frecuentes
La provisional se practica al inicio sobre presupuesto visado o módulos, y la definitiva se practica al terminar la obra sobre el coste real y efectivo.
Desde la finalización de la obra, con un plazo general de cuatro años.
Sí. Lo pagado puede ser ingreso indebido, con intereses de demora desde la fecha de la renuncia.
No. El Tribunal Supremo ha declarado que, practicada la liquidación definitiva, no cabe una nueva liquidación inspectora sobre la misma obra.
Sí, el contribuyente puede solicitarla cuando discrepe de la comprobación del coste real.
¿Necesita asesoramiento?
Si necesita asesoramiento tributario o apoyo en comprobaciones e inspecciones fiscales en relación con la liquidación provisional y definitiva del Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras, consulte con LRB Tax & Legal. Y si precisa un análisis o informe pericial sobre la aplicación de la norma o de cualquier beneficio fiscal, puede solicitarlo a ValiTax Informes Periciales.