El Tribunal Supremo confirma que el material publicitario de terraza no da derecho a deducir el IVA: caso Heineken

¿Puede una empresa cervecera deducirse el IVA de las mesas, sillas y sombrillas que entrega gratuitamente a los bares para colocar su marca? El Tribunal Supremo responde que no, en su Sentencia núm. 797/2026, de 26 de junio de 2026 (Roj: STS 2955/2026), que desestima el recurso de casación interpuesto por Heineken España, S.A. contra una liquidación del IVA de los ejercicios 2013 a 2016.

El material PLV: publicidad en el punto de venta

Heineken entregaba a sus clientes de hostelería y distribuidores material PLV (publicidad en el lugar de venta): mesas, sillas, sombrillas y peanas de terraza con la marca de la cerveza (PLV grande), y vasos, jarras, copas y abridores (PLV pequeño). La compañía facturaba estos bienes repercutiendo IVA por su venta y, casi simultáneamente, emitía una factura de abono calificando la entrega como descuento en especie. La Inspección consideró que las cuotas de IVA soportadas en la adquisición de ese material no eran deducibles en ninguna proporción, por tratarse de atenciones a clientes conforme al artículo 96.Uno.5º de la Ley del IVA.

El contexto normativo: el artículo 96 de la Ley del IVA

El artículo 96.Uno.5º de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido, excluye del derecho a deducción las cuotas soportadas en la adquisición de bienes o servicios destinados a atenciones a clientes, asalariados o terceras personas, con las excepciones tasadas de muestras gratuitas y objetos publicitarios de escaso valor. Esta restricción, aparentemente sencilla, genera en la práctica numerosas controversias sobre qué debe entenderse por «atención a clientes» cuando la entrega del bien tiene, al mismo tiempo, una finalidad publicitaria evidente para quien la realiza. El caso Heineken resulta paradigmático porque el material entregado combinaba ambas notas: llevaba la marca de la compañía de forma visible, pero también cubría una necesidad funcional del establecimiento receptor (mobiliario de terraza, vajilla), lo que dificultaba encuadrarlo sin más en la excepción de «objetos publicitarios de escaso valor».

La jurisprudencia viene exigiendo que, para poder aplicar esa excepción, el objeto entregado carezca de valor comercial intrínseco relevante y no sustituya a una adquisición que el receptor habría tenido que realizar igualmente para el desarrollo de su actividad. El mobiliario de terraza, precisamente por su utilidad funcional y por su coste, queda fuera de este supuesto excepcional, lo que explica la posición mantenida por la Inspección desde el origen del procedimiento.

La cuestión casacional: ¿es válida la cláusula «standstill»?

El recurso planteaba una cuestión de fondo europeo: si la limitación del artículo 96.Uno.5º de la LIVA está amparada por la cláusula standstill del artículo 176 de la Directiva IVA, que solo permite mantener exclusiones al derecho de deducción ya vigentes antes de la adhesión de España a la Unión Europea. Heineken sostenía que esa exclusión se introdujo precisamente con la Ley 30/1985, coincidiendo con la fecha de adhesión, por lo que no existía normativa anterior que la amparase y, por tanto, sería contraria al Derecho de la Unión, invocando la sentencia del TJUE Maritza East (C-124/12).

Este tipo de argumentación no es infrecuente en materia de IVA, dado que la armonización europea del impuesto convive con particularidades nacionales heredadas de los sistemas tributarios preexistentes a la adhesión de cada Estado miembro. La cláusula standstill actúa como una fotografía fija del régimen de exclusiones vigente en el momento de la incorporación a la Unión, de modo que cualquier restricción posterior al derecho de deducción que no estuviera ya contemplada en ese momento resultaría, en principio, contraria a la Directiva.

La respuesta del TJUE: la cláusula standstill sí ampara la exclusión española

El propio Tribunal Supremo planteó cuestión prejudicial, resuelta por la STJUE de 12 de marzo de 2026 (asunto C-515/24). El Tribunal de Justicia concluyó que la cláusula standstill del artículo 176, párrafo segundo, de la Directiva del IVA no se opone a una normativa nacional que entra en vigor precisamente en la fecha de adhesión y que excluye la deducción del IVA soportado en bienes y servicios destinados a atenciones a clientes, asalariados o terceros, dado que antes de esa fecha no existía en España un verdadero sistema de deducción del IVA que pudiera verse restringido.

Este razonamiento resulta relevante más allá del caso concreto, porque confirma que el régimen de exclusiones del artículo 96 de la LIVA, en su conjunto, goza de una cobertura europea sólida frente a este tipo de impugnaciones, cerrando una vía de discusión que numerosos contribuyentes habían intentado explorar en procedimientos similares relativos a atenciones a clientes y gastos de representación.

Autoconsumo externo de bienes: la calificación clave

El Tribunal Supremo, reiterando su doctrina de las sentencias de 25 de septiembre de 2020, 22 de abril de 2021, 6 de octubre de 2021 y 21 de marzo de 2024, califica estas entregas gratuitas como autoconsumo externo de bienes. Como la empresa no tiene derecho a deducir el IVA soportado en la adquisición del material (por aplicación del artículo 96.Uno.5º LIVA), la posterior entrega gratuita a los clientes queda, a su vez, no sujeta al impuesto por el artículo 7.7º LIVA, evitando así una doble imposición.

La Sala insiste en que solo escaparían a esta regla los obsequios de escaso valor o las muestras comerciales, categorías en las que no encaja el mobiliario de terraza con mención publicitaria, al tratarse de bienes con valor y entidad propios que cubren necesidades reales del establecimiento receptor. Esta calificación como autoconsumo no sujeto tiene además una consecuencia práctica importante: la empresa no puede pretender, alternativamente, repercutir IVA en la entrega posterior para «compensar» la falta de deducción inicial, puesto que ambas operaciones están vinculadas por la misma lógica de neutralidad fiscal que impide la doble tributación de un mismo bien.

La irrelevancia de la calificación contractual como descuento en especie

Un aspecto especialmente instructivo de la sentencia es que confirma que la calificación mercantil o contable que la propia empresa dé a la operación —en este caso, «descuento en especie», mediante la emisión de una factura de abono inmediatamente posterior a la de venta— no altera la calificación fiscal que corresponde a la operación conforme a las reglas del IVA. La Administración tributaria y los tribunales atienden a la naturaleza económica real de la entrega, y no a la denominación que las partes decidan darle en su documentación interna, evitando así que mediante un mero artificio formal pueda eludirse la limitación del derecho a deducción prevista en la ley.

Conclusiones para el sector de bebidas y gran consumo

• El IVA soportado en la adquisición de mobiliario de terraza, vajilla y material similar entregado gratuitamente a clientes de hostelería no es deducible, al calificarse como atención a clientes.
• La limitación del artículo 96.Uno.5º de la LIVA es plenamente compatible con el Derecho de la Unión Europea, según ha confirmado el propio TJUE.
• La posterior entrega del material a los clientes no genera una nueva obligación de repercutir IVA, al tratarse de autoconsumo no sujeto.
• Solo los obsequios de escaso valor o las muestras comerciales quedan al margen de esta regla.
• La denominación contractual que se dé a la operación (por ejemplo, «descuento en especie») no altera su calificación fiscal real.

Con esta sentencia, el Tribunal Supremo cierra un debate que se había reabierto por vía prejudicial y confirma un criterio ya consolidado desde 2013, ahora respaldado expresamente por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea. Las empresas de bebidas, alimentación y gran consumo que distribuyen material PLV a sus clientes de hostelería deben revisar su tratamiento fiscal de estas entregas para evitar contingencias en futuras comprobaciones tributarias, especialmente cuando se trate de bienes con valor funcional propio más allá de la mera identificación de marca.

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