Introducción: la reducción por empresa familiar en el ISD y el riesgo sancionador
Una de las cuestiones más sensibles del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD) es la aplicación de la denominada reducción por empresa familiar, regulada en el artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Esta reducción —que puede alcanzar el 95% del valor de la empresa transmitida— está sometida a estrictos requisitos legales y su aplicación incorrecta puede dar lugar no solo a la regularización de la cuota, sino también a la imposición de sanciones tributarias.
El TEAC ha publicado en junio de 2026 una resolución en la que fija doctrina sobre los requisitos que debe cumplir la sanción tributaria impuesta al amparo de la aplicación indebida de la reducción por empresa familiar. La resolución establece que no cabe imponer sanción sin dos condiciones previas: primero, que exista motivación suficiente de la culpabilidad del obligado tributario; y segundo, que se haya declarado expresamente la existencia de simulación cuando la regularización se funda en dicha figura jurídica.
La reducción por empresa familiar en el ISD: requisitos y riesgos
Requisitos de la reducción
Para aplicar la reducción del 95% en el ISD por transmisión de empresa familiar o participaciones en entidades, la normativa exige, entre otros requisitos, que la entidad no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario, que el causante o donante ejerza funciones de dirección en la empresa percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50% de sus rendimientos del trabajo y de actividades económicas, y que el causante o donante o algún miembro de su grupo familiar (en los términos del artículo 4.8 de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio) sea titular de al menos el 5% del capital de la entidad individualmente, o del 20% conjuntamente con el grupo familiar.
La complejidad de estos requisitos hace que la frontera entre la aplicación correcta e incorrecta de la reducción sea en ocasiones tenue, generando situaciones de incertidumbre para los contribuyentes y sus asesores fiscales.
El riesgo sancionador
Cuando la Administración tributaria comprueba y regulariza una autoliquidación en la que se había aplicado indebidamente la reducción por empresa familiar, frecuentemente tramita además un procedimiento sancionador por entender que el contribuyente ha incurrido en una infracción tributaria. La sanción puede alcanzar entre el 50% y el 150% de la cuota dejada de ingresar, en función de las circunstancias concurrentes.
La resolución del TEAC de junio de 2026: dos exigencias clave
Primera exigencia: motivación suficiente de la culpabilidad
El TEAC reitera en esta resolución que la imposición de una sanción tributaria exige, como requisito ineludible, que el expediente sancionador contenga una motivación específica y suficiente de la culpabilidad del obligado tributario. No basta con afirmar de manera genérica que el contribuyente «debió conocer» los requisitos de la reducción, ni con aludir de forma estereotipada a la claridad de la norma tributaria aplicable.
La motivación de la culpabilidad debe ser concreta y referida a las circunstancias particulares del caso: qué conducta específica del obligado tributario revela negligencia o dolo, por qué esa conducta no puede ampararse en una interpretación razonable de la norma, y por qué no concurren circunstancias que pudieran exculpar al contribuyente (como la complejidad técnica de la cuestión o la existencia de doctrina administrativa o judicial contradictoria sobre el punto en cuestión).
Este criterio no es nuevo: el Tribunal Supremo y el propio TEAC lo han reiterado en múltiples ocasiones. Sin embargo, en la práctica administrativa persisten resoluciones sancionadoras con motivaciones genéricas o estereotipadas, lo que hace necesario que el TEAC continúe insistiendo en esta exigencia.
Segunda exigencia: declaración expresa de simulación cuando la regularización se basa en esa figura
La novedad más relevante de esta resolución es la segunda exigencia que establece el TEAC: cuando la regularización de la reducción por empresa familiar se fundamenta en que la actividad empresarial invocada por el contribuyente es simulada —esto es, que la empresa no desarrolla realmente una actividad económica sino que es una mera pantalla para gestionar un patrimonio—, la Administración debe declarar expresamente la existencia de simulación antes de proceder a sancionar.
La simulación es una figura jurídica regulada en el artículo 16 de la LGT que requiere una declaración formal por parte de la Administración, con todas las garantías procedimentales que ello implica. No cabe acudir a la simulación de manera implícita o sobreentendida para fundar una sanción: si la irregularidad consiste en que la actividad empresarial no es real, debe decirse así expresamente, y el obligado tributario debe tener la oportunidad de defenderse frente a esa imputación antes de que se le sancione.
El TEAC subraya que esta exigencia es una manifestación del principio de seguridad jurídica y del derecho de defensa. Si la Administración regulariza la reducción por empresa familiar sin declarar formalmente la simulación, no puede trasladar ese argumento al procedimiento sancionador como si fuera un hecho acreditado.
Implicaciones prácticas
Para los contribuyentes que han aplicado la reducción por empresa familiar
Los contribuyentes que hayan aplicado la reducción por empresa familiar y estén siendo objeto de una comprobación tributaria deben verificar, si reciben un acuerdo sancionador, si este contiene la motivación de culpabilidad suficiente y, en su caso, la declaración expresa de simulación exigida por el TEAC. Si alguno de estos requisitos está ausente, el acuerdo sancionador podrá ser impugnado con posibilidades razonables de éxito.
Para las empresas familiares y sus asesores
Esta resolución refuerza la importancia de documentar adecuadamente el cumplimiento de los requisitos de la reducción por empresa familiar antes de su aplicación. Una documentación sólida no solo reduce el riesgo de regularización, sino que también dificulta que la Administración pueda sostener la existencia de simulación o de culpabilidad suficiente para sancionar.
Conclusión
La resolución del TEAC de junio de 2026 consolida las garantías del contribuyente frente a las sanciones en el ISD relacionadas con la reducción por empresa familiar. La exigencia de motivación de culpabilidad y de declaración expresa de simulación son dos pilares del Estado de Derecho tributario que deben ser observados escrupulosamente por la Administración.
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