Gratuidad del cargo de patrono en fundaciones: requisitos, excepciones y seguro de responsabilidad civil

El artículo 3.5º de la Ley 49/2002 exige, como uno de los requisitos para acceder al régimen fiscal especial, que los cargos de patrono, representante estatutario o miembro del órgano de gobierno de la entidad sean gratuitos. Se trata de un requisito que con frecuencia genera dudas en la práctica, especialmente cuando los patronos desempeñan, además de sus funciones de gobierno, labores ejecutivas o profesionales para la entidad. En este artículo repasamos el alcance de este requisito, sus excepciones y la reforma operada por el Real Decreto-ley 6/2023. Si necesita asesoramiento sobre la retribución de los órganos de gobierno de su fundación, puede contactarnos en Contacto@LRB.es.

El principio general de gratuidad

La gratuidad del cargo de patrono es un principio estructural del régimen jurídico de las fundaciones, vinculado a la propia naturaleza no lucrativa de estas entidades. La Ley 49/2002 exige que estos cargos sean gratuitos, sin perjuicio del derecho de los patronos a ser reembolsados de los gastos debidamente justificados que el desempeño de su función les ocasione en el ejercicio de dicho cargo, reembolso cuyo importe no puede exceder de los límites previstos en la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para dietas y asignaciones para gastos de viaje.

Este requisito no impide, sin embargo, que la entidad pueda contratar los servicios profesionales que precise, incluidos los prestados por personas vinculadas a los patronos, ni que los patronos perciban una retribución por la prestación de servicios distintos de los propios de su cargo de gobierno, siempre que dicha retribución se ajuste a las condiciones normales de mercado y se cumplan los requisitos adicionales que la propia norma establece.

La reforma del Real Decreto-ley 6/2023

El Real Decreto-ley 6/2023, de 19 de diciembre, introdujo modificaciones relevantes en el régimen de las entidades del tercer sector, en vigor desde el 1 de enero de 2024 tras su convalidación por el Congreso de los Diputados el 10 de enero de 2024. Entre las novedades más significativas para las fundaciones se encuentra la clarificación del régimen de compatibilidad entre el cargo de patrono y la prestación de servicios remunerados a la entidad, así como precisiones relativas a las condiciones bajo las cuales determinadas funciones ejecutivas pueden ser retribuidas sin que ello suponga un incumplimiento del requisito de gratuidad del cargo de patrono propiamente dicho.

Esta reforma responde a una realidad práctica constatada por la Dirección General de Tributos en numerosas consultas, como la consulta V0869-17, en la que se analiza la compatibilidad entre la condición de patrono y la percepción de una retribución por el desempeño de funciones de dirección o gerencia distintas de las propias del cargo de gobierno, concluyendo que dicha compatibilidad es posible siempre que la retribución corresponda efectivamente a servicios distintos de los inherentes al cargo de patrono y se ajuste a precios de mercado.

Implicaciones prácticas

En la práctica, recomendamos a las fundaciones documentar con claridad, en sus estatutos y en los acuerdos del patronato, la distinción entre las funciones propias del cargo de patrono —que deben permanecer gratuitas— y cualquier otra función ejecutiva, técnica o profesional que un patrono pueda desempeñar para la entidad de forma remunerada. Esta distinción debe quedar reflejada también en la contabilidad y en la memoria económica anual, de manera que la Administración tributaria pueda verificar, en caso de comprobación, que la retribución percibida corresponde a servicios efectivamente prestados y ajenos al ejercicio del cargo de gobierno.

Asimismo, es habitual y recomendable que las fundaciones contraten un seguro de responsabilidad civil que cubra a los miembros del patronato frente a eventuales reclamaciones derivadas del ejercicio de sus funciones de gobierno. El coste de esta póliza, sufragado por la entidad, no se considera retribución del cargo de patrono a estos efectos, dado que no constituye una contraprestación económica a favor del patrono, sino un instrumento de protección de la propia entidad y de sus órganos de gobierno frente a riesgos derivados de la gestión fundacional.

Consecuencias del incumplimiento

El incumplimiento del requisito de gratuidad —por ejemplo, mediante el pago encubierto de retribuciones a los patronos por el ejercicio de su cargo de gobierno, o mediante retribuciones por servicios distintos que no se ajusten a precios de mercado— puede determinar la pérdida del régimen fiscal especial para la totalidad de la entidad, con las consecuencias fiscales que ello conlleva tanto para la propia fundación como, en su caso, para los donantes que hubieran aplicado deducciones por sus aportaciones en ejercicios afectados.

Conclusión

El requisito de gratuidad del cargo de patrono admite matices relevantes que permiten compatibilizar el gobierno no remunerado de la fundación con la prestación de servicios profesionales retribuidos por parte de los propios patronos, siempre que se respeten los límites y condiciones establecidos en la normativa y aclarados por la reforma del Real Decreto-ley 6/2023. Una correcta estructuración estatutaria y documental de esta distinción resulta esencial para evitar riesgos fiscales. En LRB Tax & Legal asesoramos a fundaciones en la configuración del régimen retributivo de sus órganos de gobierno conforme a la Ley 49/2002. Si desea que revisemos la situación de su entidad, escríbanos a Contacto@LRB.es.