Autoliquidación complementaria por atrasos salariales: claves tras la consulta DGT V0355-26

La percepción de atrasos salariales plantea una de las dudas más recurrentes en la práctica del IRPF: ¿cómo debe presentarse la autoliquidación complementaria y cuándo empiezan a correr los recargos por ingreso fuera de plazo? La consulta vinculante DGT V0355-26 aclara el régimen aplicable tras la introducción del modelo de autoliquidación rectificativa, ofreciendo una hoja de ruta precisa tanto para contribuyentes como para asesores fiscales.

El régimen especial del artículo 14.2.b) LIRPF: imputación de rendimientos percibidos con retraso

Con carácter general, los rendimientos del trabajo se imputan al período impositivo en que son exigibles. Sin embargo, el artículo 14.2.b) de la Ley 35/2006 del IRPF establece un régimen especial para los rendimientos que se perciben en un ejercicio posterior al que corresponde su imputación: el contribuyente debe integrarlos en la declaración del período al que pertenecen, presentando una autoliquidación complementaria.

El ejemplo más habitual es el de atrasos salariales abonados en virtud de convenio colectivo, sentencia judicial o acuerdo laboral que cubre ejercicios ya cerrados. El trabajador recibe en 2025 cantidades que debieron percibirse en 2022, 2023 y 2024: debe complementar las declaraciones de esos años con los importes correspondientes.

¿Es una declaración extemporánea? La clave del plazo especial

La DGT despeja la principal duda: la autoliquidación complementaria presentada al amparo del artículo 14.2.b) LIRPF no es una declaración extemporánea siempre que se presente dentro del plazo especial que la propia norma establece. Este plazo va desde la fecha de percepción efectiva de los atrasos hasta el final del período reglamentario de declaración del ejercicio en que se perciben.

Así, si los atrasos se cobran en febrero de 2025, el contribuyente dispone hasta el 30 de junio de 2025 (fin del plazo de declaración de la renta 2024) para presentar las complementarias. No se aplican recargos del artículo 27 LGT mientras no venza ese plazo especial.

El modelo de autoliquidación rectificativa: novedad desde 2024

A partir del ejercicio 2024, la presentación de estas complementarias debe realizarse a través del modelo de autoliquidación rectificativa, implantado por el artículo 67 bis del Reglamento del IRPF (Real Decreto 439/2007), desarrollado mediante la Orden HAC/242/2025. Este modelo unifica en un único trámite lo que antes podía resolverse mediante complementaria ordinaria o solicitud de rectificación, según si la corrección era a ingresar o a devolver.

La DGT confirma que las autoliquidaciones complementarias por atrasos del artículo 14.2.b) LIRPF se presentan a través de este nuevo modelo rectificativo, con independencia del ejercicio al que correspondan los rendimientos atrasados, siempre que la presentación se realice dentro del marco temporal del régimen especial.

Inicio del período ejecutivo: la regla del día siguiente al vencimiento

La DGT precisa que el período ejecutivo no se inicia cuando el contribuyente presenta la autoliquidación complementaria, sino el día siguiente al vencimiento del plazo especial del artículo 14.2.b) LIRPF, si en ese momento existe deuda pendiente de ingreso.

Esto significa que, aunque la autoliquidación se presente en enero de 2025 con cuota a ingresar, el período ejecutivo no arranca hasta el 1 de julio de 2025 (día siguiente al fin del plazo especial), y no desde enero. El contribuyente puede financiarse con la deuda tributaria complementaria durante el período especial sin riesgo de recargo ejecutivo, siempre que ingrese antes del vencimiento.

Presentación fuera del plazo especial: recargos del artículo 27 LGT

Si la autoliquidación complementaria se presenta una vez vencido el plazo especial del artículo 14.2.b) LIRPF, la presentación tendrá la consideración de extemporánea y quedará sujeta a los recargos por declaración fuera de plazo previstos en el artículo 27 LGT:

• 3% si la presentación se realiza dentro de los 3 meses siguientes al vencimiento.
• 10% entre 3 y 6 meses de retraso.
• 15% entre 6 y 12 meses de retraso.
• 20% más intereses de demora si el retraso supera los 12 meses.

Estos recargos se aplican sobre la cuota ingresada fuera de plazo y excluyen las sanciones, siempre que la presentación sea espontánea (sin requerimiento previo de la Administración).

Implicaciones prácticas: gestión eficiente de atrasos salariales

La correcta gestión de las autoliquidaciones complementarias por atrasos exige tener en cuenta varios elementos de forma coordinada:

• Identificar el período de imputación correcto para cada tramo de atrasos, que puede abarcar varios ejercicios.
• Calcular la cuota diferencial con precisión, integrando los atrasos en la base imponible del ejercicio correspondiente y considerando la escala progresiva aplicable a ese año.
• Respetar el plazo especial del artículo 14.2.b), desde la percepción hasta el fin del período de declaración del ejercicio en que se cobran.
• Utilizar el modelo rectificativo vigente (Orden HAC/242/2025) para la presentación formal desde el ejercicio 2024.
• Planificar el ingreso dentro del plazo especial para evitar el devengo de recargos ejecutivos.

La consulta V0355-26 reafirma que el régimen del artículo 14.2.b) LIRPF constituye un mecanismo de regularización voluntaria favorecedor para el contribuyente: permite corregir la imputación temporal sin sufrir las consecuencias del ingreso extemporáneo, siempre que se actúe con diligencia dentro del marco temporal establecido.

LRB Tax & Legal: asesoramiento experto en IRPF y regularizaciones tributarias

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