Cuando varias sociedades forman un grupo fiscal y aplican el régimen especial de consolidación del Impuesto sobre Sociedades, uno de los aspectos que con más frecuencia genera dudas en el departamento financiero es la gestión de las retenciones grupo fiscal, es decir, cómo se integran las retenciones e ingresos a cuenta que cada filial ha soportado a lo largo del ejercicio dentro de la declaración única que presenta el grupo. Aunque cada entidad sigue funcionando de manera independiente frente a sus clientes, bancos y demás pagadores, a efectos del Impuesto sobre Sociedades el grupo tributa como un único contribuyente, y eso obliga a centralizar y coordinar toda la información sobre retenciones antes de confeccionar el modelo 220. En este artículo repasamos cómo funciona este proceso, qué ocurre con los excesos de retención y qué comprobaciones conviene hacer antes de presentar la declaración consolidada.
Retenciones soportadas por cada sociedad del grupo
A lo largo del ejercicio, cada sociedad integrada en el grupo fiscal sigue soportando retenciones e ingresos a cuenta de forma individual: sobre los rendimientos del capital mobiliario que perciba (intereses de cuentas y depósitos, cupones de renta fija), sobre determinados arrendamientos de inmuebles, sobre premios, o sobre otros rendimientos sujetos a retención conforme a la normativa del Impuesto sobre Sociedades. Estas retenciones las practican terceros —entidades financieras, arrendadores, clientes obligados a retener— y se ingresan en Hacienda a nombre de la sociedad retenida, no del grupo. Por tanto, el primer paso de cualquier cierre fiscal consolidado consiste en que cada filial identifique y documente correctamente todas las retenciones e ingresos a cuenta que le han sido practicados, normalmente contrastando su contabilidad con los certificados de retenciones emitidos por los pagadores y con la información que consta en los registros de la Agencia Tributaria.
Esta fase individual es crítica porque cualquier error u omisión en la identificación de las retenciones soportadas por una filial se traslada automáticamente a la cuota consolidada del grupo. Un ingreso mal clasificado, una retención no contabilizada o un certificado extraviado pueden suponer una pérdida real de crédito fiscal si no se detectan a tiempo, ya que el grupo no puede deducirse una retención que no ha quedado debidamente acreditada.
Cómo se aplican en la autoliquidación consolidada
Una vez identificadas las retenciones soportadas por cada sociedad, la entidad representante del grupo debe agregarlas todas en la autoliquidación consolidada, ya que el grupo fiscal tributa como sujeto pasivo único y es a ese nivel donde se determina la cuota líquida y, por diferencia, la cuota diferencial a ingresar o a devolver. A diferencia de las bases imponibles individuales, que se suman y ajustan mediante eliminaciones e incorporaciones propias de la consolidación contable y fiscal, las retenciones no requieren ningún ajuste técnico especial: simplemente se suman todas las cantidades soportadas por las distintas sociedades del grupo y ese importe total minora la cuota íntegra del grupo, junto con los pagos fraccionados que también se hayan realizado de forma agregada.
Es importante no confundir este mecanismo con el de los pagos fraccionados del grupo, que desde la entrada en vigor del régimen de consolidación fiscal se presentan igualmente de forma conjunta por la entidad representante. Tanto las retenciones soportadas como los pagos fraccionados ingresados actúan como partidas a cuenta de la cuota anual del grupo, y ambas magnitudes deben conciliarse cuidadosamente para evitar duplicidades o omisiones en el modelo 220.
Excesos de retenciones y su compensación
No es infrecuente que la suma de las retenciones soportadas por todas las sociedades del grupo supere la cuota líquida final del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio. En estos casos, el exceso de retenciones e ingresos a cuenta genera un derecho a devolución a favor del grupo fiscal, que se solicita en la propia autoliquidación consolidada y que la Administración debe satisfacer dentro de los plazos legalmente previstos, sin perjuicio de las comprobaciones que pueda realizar. Este resultado a devolver pertenece al grupo como sujeto pasivo único, no a la sociedad concreta que soportó la retención, lo que en ocasiones sorprende a los responsables financieros de las filiales, acostumbrados a razonar en términos de tributación individual.
La gestión de estos excesos exige también cierta previsión de tesorería a nivel de grupo, especialmente en estructuras donde unas sociedades generan bases imponibles positivas elevadas y otras acumulan retenciones significativas sin apenas resultado fiscal propio. En este sentido, el criterio reiterado de la Dirección General de Tributos ha insistido en que las retenciones soportadas por cualquier sociedad del grupo se integran en la cuota del grupo con independencia de cuál sea la contribución individual de esa entidad al resultado consolidado, reforzando la idea de que el crédito por retenciones se gestiona de forma unitaria y no sociedad por sociedad.
Retenciones practicadas entre sociedades del grupo
Un supuesto particular, y que conviene revisar con especial atención, es el de las operaciones internas entre sociedades del mismo grupo fiscal que, de estar sujetas a retención según las reglas generales, obligarían a una entidad del grupo a retener a otra. Piénsese, por ejemplo, en el pago de intereses de un préstamo intragrupo o en ciertos arrendamientos entre filiales. Al margen de las eliminaciones que procedan a efectos de la determinación de la base imponible consolidada, la obligación formal de retener e ingresar no desaparece automáticamente por el hecho de pertenecer al mismo grupo fiscal, salvo que exista una previsión normativa específica que exonere ese supuesto.
Esto significa que, en la práctica, muchos grupos deben seguir practicando y declarando las retenciones correspondientes a flujos internos, y posteriormente esas mismas cantidades se integran como retención soportada por la sociedad receptora dentro del cómputo agregado que hemos descrito. La correcta trazabilidad de estos flujos es fundamental para que no se produzcan descuadres entre lo declarado en los modelos de retenciones (como el 123 o el 115, según el tipo de renta) y lo que finalmente se traslada al modelo 220. La doctrina administrativa en materia de retenciones intragrupo, incluidos los criterios que en ocasiones ha fijado el Tribunal Económico-Administrativo Central, insiste en que la existencia de un grupo de consolidación fiscal no altera por sí sola las obligaciones formales de retención que derivan de la normativa general del impuesto, salvo excepción expresa.
Aspectos a revisar antes de presentar el modelo 220
Antes de cerrar la autoliquidación consolidada conviene realizar una revisión sistemática de varios puntos relacionados con las retenciones grupo fiscal, entre los que destacamos los siguientes:
- Conciliar, sociedad por sociedad, las retenciones contabilizadas con los certificados recibidos de los pagadores y con la información fiscal disponible, detectando posibles diferencias temporales o errores de imputación.
- Verificar que las retenciones practicadas en operaciones intragrupo se han declarado correctamente en los modelos informativos correspondientes y que se han trasladado, sin duplicar ni omitir importes, al cómputo agregado del grupo.
- Revisar la coherencia entre los pagos fraccionados ingresados durante el ejercicio y las retenciones soportadas, para anticipar si el resultado de la autoliquidación consolidada será a ingresar o a devolver.
- Comprobar que la entidad representante dispone de toda la documentación soporte de cada filial antes de la fecha límite de presentación, evitando así ajustes de última hora que compliquen el cierre.
- Contrastar el importe total de retenciones declarado con los datos que obran en poder de la Administración tributaria, minimizando el riesgo de requerimientos posteriores o de discrepancias que puedan derivar en una comprobación, cuya resolución final correspondería, en su caso, a los tribunales, como ha ocurrido en algún pronunciamiento del Tribunal Supremo sobre la imputación temporal de retenciones en grupos consolidados.
Una revisión ordenada de estos puntos reduce notablemente el riesgo de errores en el modelo 220 y agiliza tanto la presentación de la declaración como, en su caso, la tramitación de la devolución que corresponda al grupo.
Preguntas frecuentes
¿Qué ocurre si una filial del grupo pierde o no localiza el certificado de una retención?
Aunque la falta del certificado no impide en todos los casos acreditar la retención por otros medios, lo recomendable es reclamarlo cuanto antes al pagador y conservar toda la documentación bancaria o contractual que permita justificar el importe retenido, ya que sin soporte adecuado el crédito fiscal correspondiente podría no ser reconocido en una eventual comprobación.
¿Puede una sociedad del grupo solicitar directamente la devolución de sus propias retenciones?
No. En el régimen de consolidación fiscal es el grupo, a través de la entidad representante, quien presenta una única autoliquidación y quien, en su caso, solicita la devolución del exceso de retenciones y pagos a cuenta sobre la cuota consolidada; las sociedades individuales no pueden instar esa devolución por separado mientras formen parte del grupo.
La correcta gestión de las retenciones e ingresos a cuenta dentro de un grupo fiscal exige coordinación entre las distintas sociedades, un buen sistema de conciliación de información y conocimiento actualizado de la normativa y de los criterios administrativos aplicables. Si tu empresa forma parte de un grupo de consolidación fiscal y quieres asegurarte de que las retenciones se están integrando correctamente en el modelo 220, o necesitas ayuda para revisar el cierre fiscal de tu grupo, en LRB Tax & Legal podemos ayudarte. No dudes en ponerte en contacto con nuestro despacho a través de Contacto@LRB.es y resolveremos tus dudas de forma personalizada.
