Cuando una empresa forma parte de un grupo de sociedades, es habitual que administradores y directivos utilicen términos como «consolidar cuentas» o «tributar en régimen de grupo» como si fueran sinónimos. Sin embargo, la consolidación contable y fiscal son dos figuras jurídicas distintas, con normativa, finalidad y efectos propios, y confundirlas puede generar errores relevantes en la gestión del grupo. En este artículo explicamos con claridad en qué se diferencian, cuándo coinciden y por qué es fundamental que tu empresa las trate de forma separada.
Normativa aplicable a cada consolidación
La consolidación contable se regula fundamentalmente en el Código de Comercio (artículo 42 y siguientes), en el Real Decreto que aprueba las Normas para la Formulación de Cuentas Anuales Consolidadas (NOFCAC) y, de forma complementaria, en el Plan General de Contabilidad (PGC). Su objetivo es que un grupo de sociedades, formado por una dominante y sus dependientes, presente unas cuentas anuales conjuntas que reflejen la imagen fiel del patrimonio, la situación financiera y los resultados del conjunto, como si se tratara de una sola entidad económica.
La consolidación fiscal, en cambio, se regula en los artículos 55 a 75 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS), dentro del régimen especial de consolidación fiscal. Este régimen permite que determinadas entidades que cumplen los requisitos legales tributen conjuntamente por el Impuesto sobre Sociedades, calculando una base imponible única para todo el grupo fiscal, en lugar de que cada sociedad tribute de forma individual. Se trata, por tanto, de una opción tributaria voluntaria sujeta a comunicación previa a la Administración, mientras que la consolidación contable es una obligación legal ineludible cuando concurren los presupuestos que la determinan.
El perímetro del grupo no siempre coincide
Uno de los aspectos que más confusión genera en la práctica es pensar que el perímetro de sociedades que consolidan a efectos contables es idéntico al que consolida a efectos fiscales. No es así, y esta diferencia tiene consecuencias prácticas muy importantes.
A efectos contables, el criterio central es el control, entendido como la capacidad de dirigir las políticas financiera y de explotación de una sociedad para obtener beneficios de sus actividades. Este control puede derivarse de la posesión de la mayoría de los derechos de voto, de acuerdos con otros socios, de la capacidad de nombrar a la mayoría de los miembros del órgano de administración, o de otras circunstancias que otorguen ese poder de decisión, incluso sin mayoría de capital.
A efectos fiscales, la LIS exige requisitos más estrictos y específicos: la entidad dominante debe poseer, de forma directa o indirecta, al menos el 75% del capital social de las dependientes (o el 70% si cotizan en un mercado regulado), además de la mayoría de los derechos de voto, y este porcentaje debe mantenerse durante todo el periodo impositivo. Asimismo, existen exclusiones legales específicas, como las entidades exentas, las sometidas a tipos de gravamen distintos o las que se encuentren en determinadas situaciones concursales.
Como consecuencia, es perfectamente posible que una sociedad forme parte del grupo consolidado contable pero quede fuera del grupo fiscal, o viceversa, dependiendo de si se cumplen unos requisitos u otros. Detectar estas discrepancias con antelación evita errores en la preparación de las cuentas anuales y en la liquidación del impuesto.
Finalidad de cada tipo de consolidación
La finalidad de la consolidación contable es informativa y de transparencia. Se dirige a que los socios, inversores, entidades financieras y demás terceros interesados dispongan de una imagen económica real del grupo en su conjunto, eliminando las operaciones internas entre las sociedades (ventas intragrupo, dividendos internos, saldos recíprocos, etc.) para no distorsionar el resultado consolidado. No implica, en ningún caso, ventaja o coste tributario alguno; es un ejercicio de información financiera.
La finalidad de la consolidación fiscal, por el contrario, es tributaria. Permite compensar las bases imponibles positivas de unas sociedades del grupo con las bases imponibles negativas de otras en el mismo ejercicio, diferir la tributación de determinadas operaciones internas y simplificar la gestión del Impuesto sobre Sociedades mediante una única autoliquidación (modelo 220) para todo el grupo fiscal, sin perjuicio de que cada entidad siga presentando su declaración individual informativa. En la práctica, este régimen puede suponer una ventaja financiera relevante para grupos con resultados heterogéneos entre sus sociedades.
Cómo se relacionan en la práctica
Aunque son figuras independientes, ambas consolidaciones no son ajenas entre sí. La consolidación contable suele servir de punto de partida técnico para identificar las relaciones de control dentro del grupo, lo que facilita analizar posteriormente si esas mismas sociedades cumplen también los requisitos del régimen de consolidación fiscal. De hecho, el criterio reiterado de la Dirección General de Tributos ha abordado en numerosas ocasiones cuestiones relacionadas con la aplicación del régimen de grupos fiscales, siendo recomendable consultar su buscador oficial de consultas vinculantes ante cualquier duda sobre casos concretos.
Además, algunas magnitudes calculadas para la consolidación contable, como los ajustes por eliminación de operaciones intragrupo, guardan relación conceptual con los ajustes que exige la normativa fiscal para determinar la base imponible del grupo fiscal, aunque los criterios de cálculo y valoración no sean coincidentes en todos los casos. También conviene tener presente la doctrina que ha ido fijando el Tribunal Económico-Administrativo Central sobre determinados ajustes en la aplicación del régimen especial, doctrina que puede consultarse en el buscador DYCTEA. En algunos supuestos, además, la interpretación de determinados requisitos del régimen ha llegado a ser objeto de pronunciamiento por el Tribunal Supremo, lo que subraya la relevancia práctica de una correcta delimitación del perímetro fiscal del grupo.
Por ello, en el asesoramiento a grupos empresariales resulta habitual trabajar de forma coordinada ambos procesos: primero se define el perímetro contable del grupo y se preparan las cuentas anuales consolidadas conforme al Código de Comercio y al PGC, y después se analiza, de forma independiente, qué sociedades cumplen los requisitos legales para integrarse en el grupo fiscal y beneficiarse del régimen especial del Impuesto sobre Sociedades.
Por qué es importante no confundirlas
Confundir la consolidación contable y fiscal puede llevar a errores con consecuencias económicas y legales relevantes. Entre los riesgos más habituales destacan:
- Aplicar el régimen de consolidación fiscal a sociedades que no cumplen realmente los porcentajes de participación exigidos por la LIS, lo que puede derivar en regularizaciones, sanciones e intereses de demora.
- Dejar fuera del grupo fiscal a sociedades que sí cumplen los requisitos, perdiendo la posibilidad de compensar bases imponibles y optimizar la carga tributaria del conjunto.
- Elaborar cuentas anuales consolidadas con un perímetro incorrecto, lo que compromete la imagen fiel exigida por la normativa contable y puede afectar a la confianza de socios, bancos e inversores.
- No comunicar en plazo a la Administración tributaria la opción por el régimen de consolidación fiscal o las variaciones en el perímetro del grupo, con la consiguiente pérdida de beneficios fiscales para el ejercicio.
Por estas razones, cualquier grupo de sociedades que se plantee formular cuentas consolidadas, optar por el régimen de consolidación fiscal, o revisar si su estructura societaria actual cumple los requisitos de ambas figuras, debe contar con un análisis técnico específico, diferenciado y actualizado a la normativa vigente.
Preguntas frecuentes
¿Es obligatorio aplicar el régimen de consolidación fiscal si mi grupo consolida cuentas anuales?
No. La consolidación contable es obligatoria cuando concurren las circunstancias de control previstas en el Código de Comercio, pero el régimen de consolidación fiscal es siempre una opción voluntaria que debe comunicarse expresamente a la Administración tributaria, y que exige el cumplimiento de requisitos de participación propios e independientes.
¿Qué sociedad debe presentar la declaración del Impuesto sobre Sociedades si el grupo consolida fiscalmente?
La entidad representante del grupo fiscal, generalmente la dominante, es la responsable de presentar la autoliquidación consolidada (modelo 220), sin perjuicio de que cada sociedad integrante siga formulando su propia declaración individual con fines informativos y de cálculo interno.
En LRB Tax & Legal ayudamos a grupos de sociedades a delimitar correctamente su perímetro contable y fiscal, evitar errores en la aplicación del régimen de consolidación y optimizar la gestión tributaria del conjunto. Si tienes dudas sobre la consolidación contable y fiscal de tu grupo empresarial, no dudes en escribirnos a Contacto@LRB.es y nuestro equipo analizará tu caso concreto.
