Reestructuración para facilitar la sucesión familiar en la empresa: motivos económicos válidos

La sucesión de la empresa familiar es, probablemente, uno de los momentos más delicados en la vida de cualquier compañía de origen familiar. La entrada de nuevos socios, el relevo generacional entre padres e hijos o la necesidad de ordenar la propiedad para evitar futuros conflictos entre herederos son situaciones que, con frecuencia, exigen una reorganización previa de la estructura societaria. La pregunta que se plantean muchos empresarios y sus asesores es siempre la misma: ¿puede realizarse esa reestructuración al amparo del régimen especial de neutralidad fiscal (fusiones, escisiones, aportaciones de rama de actividad y canjes de valores) sin que Hacienda cuestione la existencia de motivos económicos válidos?

En este artículo repasamos, con ejemplos reales extraídos de la doctrina de la Dirección General de Tributos (DGT) y de la jurisprudencia del Tribunal Supremo, qué operaciones de reestructuración vinculadas a la sucesión familiar se han considerado amparadas por motivos económicos válidos y cuáles, por el contrario, han sido rechazadas por constituir un mero fraude o evasión fiscal.

El requisito de los motivos económicos válidos

El régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, regulado en la Ley del Impuesto sobre Sociedades, permite realizar operaciones de reorganización empresarial en régimen de neutralidad fiscal, es decir, sin que la operación genere tributación inmediata por las plusvalías tácitas puestas de manifiesto.

Ahora bien, la propia norma excluye la aplicación de este régimen cuando la operación tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. Se entiende, en particular, que existe ese objetivo cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.

La consecuencia práctica es clara: si la reestructuración persigue un fin económico real y la ventaja fiscal es meramente accesoria, el régimen especial resulta aplicable. Si, por el contrario, el único propósito perseguido es obtener un ahorro fiscal, la Administración puede regularizar la operación negando la neutralidad fiscal.

La carga de la prueba corresponde al contribuyente

Conviene tener presente que, conforme a reiterada jurisprudencia del Tribunal Supremo, no corresponde a la Inspección probar la existencia de fraude o evasión fiscal, sino que es la propia entidad la que debe acreditar la existencia de motivos económicos válidos que justifiquen la operación. Esta acreditación resulta especialmente relevante cuando la reestructuración se plantea, entre otras finalidades, para ordenar la sucesión familiar de la empresa, puesto que la Administración tributaria examina con particular atención este tipo de operaciones.

Además, la valoración de si existen o no motivos económicos válidos puede depender de factores futuros, es decir, de lo que efectivamente ocurra tras la operación, lo que exige documentar adecuadamente tanto la finalidad perseguida en el momento de plantear la reestructuración como su desarrollo posterior.

Operaciones de reestructuración por sucesión familiar admitidas por la DGT y el Tribunal Supremo

La casuística administrativa y judicial es muy amplia. Entre los supuestos en los que se ha reconocido la existencia de motivos económicos válidos vinculados a la sucesión de la empresa familiar destacan los siguientes:

• Aportación del negocio familiar a una sociedad para facilitar la sucesión del negocio. El Tribunal Supremo ha señalado que, en estos casos, deben tenerse en cuenta factores futuros a la hora de valorar la validez de los motivos económicos alegados.
• Escisión total en tres sociedades gestionadas por cada uno de los hijos. La DGT admitió una escisión total de una sociedad en tres entidades, participadas en igual proporción que en la escindida, de manera que cada una sería gestionada de forma autónoma por cada uno de los tres hijos. Se consideró que esta operación permitía una continuidad en la actividad ante la falta de criterios comunes de gestión, garantizando una ordenada sucesión empresarial equivalente a un protocolo familiar.
• Escisión total proporcional para facilitar la herencia. En el mismo sentido, se admitió una escisión total proporcional en dos sociedades de igual valor, gestionadas de forma independiente por cada uno de los hijos, con el fin de facilitar la futura herencia.
• Escisión de una sociedad familiar de padres e hijas. La DGT reconoció motivos económicos válidos en la escisión total de una sociedad familiar (padres y dos hijas) titular de inmuebles, a favor de dos nuevas sociedades que serían gestionadas de forma independiente por cada hija, previéndose que, por vía testamentaria, cada una heredase las acciones de su respectiva sociedad.
• Escisión financiera de una holding para facilitar la sucesión vía herencia. Se admitió la escisión financiera de una sociedad holding de participaciones en otras entidades operativas, aportadas a una nueva sociedad, con el fin de facilitar la sucesión hereditaria de esas participaciones a favor del hijo que deseaba continuar con el negocio familiar.
• Simplificación de la sucesión futura evitando conflictos entre hermanos. La DGT valoró positivamente una operación destinada a simplificar la sucesión futura y facilitar el relevo generacional, evitando conflictos entre los hijos del socio mayoritario derivados de una gestión conjunta, de forma que cada uno heredaría, vía testamentaria, las participaciones de una de las sociedades beneficiarias de la escisión.
• Aportación del patrimonio empresarial para facilitar la gestión por los hijos. También se ha reconocido motivo económico válido en la aportación del patrimonio empresarial a la constitución de una entidad, con el fin de facilitar la gestión de la actividad por parte de los hijos y del propio aportante.
• Aportación de rama de actividad para facilitar la sucesión y profesionalizar la empresa. Se ha admitido la aportación de los elementos afectos a una actividad económica desarrollada por una persona física a una sociedad, con la finalidad de facilitar la sucesión del negocio familiar, profesionalizar la actividad y facilitar la entrada de nuevos socios.
• Canje de valores a favor de una holding para preparar el relevo generacional. La DGT ha admitido en numerosas ocasiones el canje de participaciones por parte de un grupo familiar a favor de una sociedad holding cuando, entre otros motivos, se persigue reflejar la imagen de grupo, centralizar servicios comunes, facilitar el relevo generacional o elaborar un protocolo familiar que garantice la subsistencia futura de la sociedad.

Reestructuraciones para facilitar la incorporación de nuevos profesionales

Junto a la sucesión familiar propiamente dicha, la DGT ha reconocido de forma reiterada motivos económicos válidos en operaciones que buscan facilitar la incorporación de nuevos socios profesionales a la actividad, lo que resulta especialmente frecuente en despachos y sociedades de servicios profesionales:

• Escisión total de una entidad de servicios profesionales separando los inmuebles a una sociedad beneficiaria distinta, con el fin de posibilitar la incorporación de nuevos profesionales que permitan el crecimiento de la actividad, incorporación que se vería dificultada de mantenerse los inmuebles dentro de la misma sociedad.
• Escisión total de una sociedad con un local arrendado a una sociedad de profesionales y otro arrendado a terceros, para facilitar la entrada de un nuevo socio profesional que únicamente participe en el capital de la sociedad titular del local arrendado a la sociedad profesional.
• Escisión total de una sociedad profesional para permitir la entrada de nuevos socios que no desean participar en el inmueble objeto de la escisión.

Cuándo la reestructuración NO se admite: el límite de la simple planificación sucesoria

No toda operación vinculada a la sucesión familiar supera el filtro de los motivos económicos válidos. La propia doctrina administrativa marca límites importantes que conviene conocer antes de plantear cualquier reestructuración:

• La finalidad exclusiva de simplificar la sucesión futura no basta. La DGT ha señalado que la finalidad exclusiva de simplificar la sucesión futura y facilitar el relevo generacional no se considera, por sí sola, motivo de reestructuración o racionalización de las actividades. Esta interpretación se ha visto reforzada por resoluciones recientes del TEAC, que vinculan la falta de motivos económicos con la posible inaplicación del régimen especial cuando la única ventaja obtenida sea el diferimiento de la tributación.
• La mera interposición de una holding sin actividad económica no es suficiente. En un supuesto analizado por la Administración, la elaboración de protocolos de sucesión familiar (nombramiento de cargo tutelar y otorgamiento de testamento) no se consideró motivo económico válido, al entenderse que la creación de una sociedad con un único socio no implicaba una reorganización empresarial real ni una racionalización de la actividad del grupo, y que la planificación sucesoria no tenía traslación directa en la actividad empresarial.

La conclusión práctica es que el elemento sucesorio o de planificación patrimonial debe ir acompañado de una racionalización real de la actividad empresarial —mejor gestión, separación de riesgos, entrada de financiación, profesionalización, continuidad operativa— y no limitarse a ser un mero instrumento para preparar la herencia o reducir la carga fiscal futura.

Claves para acreditar los motivos económicos válidos en una sucesión familiar

A la vista de la casuística expuesta, una reestructuración orientada a facilitar la sucesión familiar de la empresa tiene mayores garantías de superar la revisión de la Administración cuando concurren, entre otras, las siguientes circunstancias:

1. La operación permite una gestión independiente y especializada de las distintas ramas de actividad o patrimonios por parte de los futuros sucesores.
2. Se evitan conflictos previsibles entre herederos derivados de una gestión conjunta e indivisa del patrimonio empresarial.
3. La reorganización facilita la incorporación de nuevos socios o profesionales, aportando financiación, capacidad de gestión o continuidad al negocio.
4. Existe una separación de riesgos entre el patrimonio inmobiliario y la actividad operativa, o entre distintas líneas de negocio.
5. La operación se documenta y planifica atendiendo no solo a la situación actual, sino también a su desarrollo previsible, dado que los motivos económicos válidos pueden valorarse en función de factores futuros.
6. La ventaja fiscal, de existir, resulta secundaria y accesoria respecto de la finalidad de reorganización empresarial perseguida, y no al revés.

Conclusión

La reestructuración societaria puede ser una herramienta muy eficaz para ordenar la sucesión familiar de la empresa, facilitar la incorporación de nuevos socios o profesionales, y anticipar conflictos entre herederos. Sin embargo, para que estas operaciones puedan acogerse al régimen especial de neutralidad fiscal, resulta imprescindible que respondan a motivos económicos válidos reales, debidamente acreditados, y no se limiten a ser un mecanismo de planificación sucesoria desprovisto de racionalización empresarial efectiva. La línea entre uno y otro escenario no siempre es evidente, y la Administración tributaria examina estas operaciones con especial atención, por lo que conviene analizar cada caso de forma individualizada antes de ejecutar la reestructuración.

El contenido de este artículo tiene carácter meramente divulgativo y no constituye asesoramiento fiscal o legal vinculante. Cada operación de reestructuración empresarial debe analizarse de forma individualizada atendiendo a sus circunstancias concretas.

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